利用税负平衡点的节税筹划

出处：按学科分类—经济 企业管理出版社《新编增值税实务操作与纳税节税手册》第284页（2823字）

基本案情

案情一：A商业企业是增值税一般纳税人，购进100万元货物，同时支付进项税17万元(如不作特别说明，税率都取17%。下同)，不含税售价150万元，全部出售，同时收取销项税25．50万元，应纳税额为8．50万元，税负率为5．67%。若直接用毛利率计算，毛利率为33．33%，税负率也为5．67%(33．33%×17%)。

节税分析

由于小规模商业企业的税负率为4%，可求出其毛利率：

毛利率=4%÷17%

≈23．53%

这就是说，当商业经营中的毛利率达到23．53%时，商业一般纳税人的税负率跟小规模商业企业征收率相等。因此，两类商业增值税纳税人之间的税负平衡点就是毛利率为23．53%。实际运用时，还需将其换算成含税税负平衡点，即：

含税税负平衡点=23．53%÷(1+4%)

≈22．63%

而工业情况就有所不同了，商品销售成本如果换上工业企业的产品销售成本，即使加工出来的产品全部都卖出去了，销售成本也只能等于全部制造成本，而并不等于制造产品中的货物购进额。因为，工业产品的制造成本中，除了包含有外购原材料等货物的购进额外，还包括有工人的工资和车间经费(含折旧费等)这些不发生增值税进项税额的加工增值部分。现在，我们不妨把这些加工增值部分占产品制造成本的百分比叫做加工增值率，并假设所有外购的原材料等外购货物全部都制造出了产成品，而制造出来的产成品又全部都销售掉了。

这样，工业生产中发生的货物购进额与制造产品所耗用的货物购进额就完全相等了，它可以通过加工增值率从产品销售成本中折算出来。即：

购进额=主营业务成本×(1－加工增值率)

或

购进额=(销售额－销售毛利)×(1－加工增值率)

工业应纳税额=［销售额－(销售额－销售毛利)×(1－加工增值率)］×税率

工业税负率=［1－(1－销售毛利率)

×(1－加工增值率)］×税率

下面利用案情二来分析工业企业纳税人身份的选择。

案情二：B工业企业为一般纳税人，购进100万元材料，同时支付进项税17万元，此材料全部投入加工后生产成本为120万元，所产产品又全部卖出，不含税售价150万元，同时收取销项税25．50万元，则其税负率应与案情一的A商业一般纳税人计算的一样，即5．67%。再直接代入工业税负率公式：

销售毛利率=(150－120)÷150×100%

≈20%

加工增值率=(120－100)÷120×100%

≈16．67%

税负率=［1－(1－20%)×(1－16．67%)］×17%

≈5．67%

因为小规模工业企业的征收率为6%，并将其换算成含税税负率，即：

含税税负率=6%÷(1+6%)

≈5．66%

则可利用数学中的等式变形方法而求出两类工业增值税纳税人之间的税负平衡点公式为：

税负平衡点=(1－销售毛利率)×(1－加工增值率)

=(1－20%)×(1－16．67%)

≈66．7%

节税结果

当你所办的是商业企业时，你可以通过市场调查与分析，或根据本企业以往年度的经营实际情况，或参照同类商业企业销售状况，测算出本企业当年商品销售毛利率，该率如果高于22．63%，那么做一般纳税人，其税负率会高于4%；而做小规模纳税人，其税负率会低于4%。换句话说，如果你测算出的本企业商品销售毛利率低于22．63%时，能够争取加入到增值税一般纳税人行列是可以节税的。

当你所办的是工业企业时，可先根据自身的产品类别，确定出该产品的加工增值率，求出该产品的税负平衡点，接着再测算你这家企业实际的销售毛利率，它如果大于税负平衡点时，要想降低税负，就不要去认定为一般纳税人(当然，按规定必须认定为一般纳税人的除外)。反之，就应当争取加入一般纳税人行列以降低税负。

特别提示

现行增值税政策告诉我们：小规模商业企业征收率为4%，小规模工业企业(含修理修配)的征收率为6%。而一般纳税人的实际税收负担率，会因各个具体企业购销情况之不同而相异，有的高于6%或4%，有的也许等于或低于6%或4%。在什么条件下，一般纳税人的实际税收负担率会等于6%或4%呢?这需要抛开千差万别的各个具体的一般纳税人实际情况，纯粹从理论上加以分析和论证。