税务行政复议的内容

出处：按学科分类—经济 企业管理出版社《地税业务手册》第426页（12748字）

一、税务行政复议受理范围

(一)受理的具体范围

税务复议机关受理申请人对下列具体行政行为不服申请的复议：

1．税务机关作出的征税行为：

(1)征收税款；

(2)加收滞纳金；

(3)审批减免税和出口退税；

(4)税务机关委托扣缴义务人作出的代扣代收税款行为。

2．税务机关作出的责令纳税人提交纳税保证金或提供纳税担保行为。

3．税务机关作出的税收保全措施：

(1)书面通知银行或者其他金融机构暂停支付存款；

(2)扣押、查封商品、货物或者其他财产。

4．税务机关作出的通知出境管理机关阻止出境行为。

5．税务机关作出的税收强制执行措施：

(1)书面通知银行或者其他金融机构扣缴税款；

(2)拍卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产以抵缴税款。

6．税务机关作出的行政处罚行为：

(1)罚款；

(2)销毁非法印制的发票，没收违法所得；

(3)对为纳税人、扣缴义务人非法提供银行帐户、发票、证明或者其他方便，导致未缴、少缴税款或者骗取国家出口退税款的，没收其非法所得。

7．税务机关拒绝颁发税务登记证、发售发票或不予答复的行为。

8．法律、法规规定税务机关受理复议的其他具体行政行为。

(二)不予受理的范围

税务行政复议针对的对象是上述具体行政行为，只有税务机关的具体税务行政行为，该行为的相对人才能就此行为(是否合法、适当)申请复议。不是具体行政行为，不是针对具体的税务行政管理相对人的行政行为不能申请复议，具体来说包括：

1．对税收法律、法规、规章和具有普遍约束力的决定、命令不服不能申请复议。因为这属于抽象行政行为。这种行为的差错和纠正应由权力机关(人大)或行政机关自上而下地进行。如全国人大常委会有权撤销国务院的同宪法、法律相抵触的行政法规，国务院有权撤销各部、委的同国务院行政法规相抵触的行政规章等等。

2．对税务机关工作人员的奖惩、任免决定不服不能申请复议。这种行为不是针对税务行政管理相对人，系税务机关内部人事管理行为，自然相对人不能为此申请复议。

3．对民事纠纷的仲裁、调解或者处理不服的，也不能申请行政复议。对民事纠纷有另外的专门渠道——民事调解、民事诉讼加以解决。

4．对税务机关以民事主体身份出现而实施的民事行为不服的也不能申请税务行政复议。如经济合同法第三十三条规定：“由于上级领导机关或业务主管机关的过错，造成经济合同不能履行或者不能完全履行的，上级领导机关或业务主管机关应承担违约责任。”在这种情况下，行政机关成为被告的就不是行政复议。

(三)上述税收具体行政行为的分类

对可以提起复议的税务行政具体行为按照规定可以分为两类。一类是在提起行政诉讼前，必须先向税务机关申请复议，对复议决定不服的才能向人民法院起诉的行为，具体包括：

1．征收(补征)税款的行为；

2．加收滞纳金行为；

3．审批减免税和出口退税行为；

4．税务机关委托扣缴义务人作出的代扣、代收税款行为；

另一类是申请人既可以先向税务机关申请复议，对复议决定不服再向人民法院起诉，也可以不经复议直接向人民法院起诉的行为，具体包括以下几种：

1．税务机关作出的行政处罚行为。

2．税务机关采取的扣押、查封财产或通知当事人开户银行暂停支付存款的税收保全措施行为。

3．税务机关采取的强制执行措施，包括书面通知当事人开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；拍卖扣押、查封的当事人商品、货物或者其他财产以抵缴税款。

4．税务机关作出的行政强制措施，如通知出境管理机关阻止纳税人等出境、收缴当事人的税务登记证和税务票证等。

5．当事人认为符合法定条件申请税务机关颁发税务登记证和发售发票，税务机关拒绝颁发、发售或者不予答复的。

6．税收法律、行政法规规定可以选择复议或者直接起诉的其他税务具体行政行为。

为什么规定申请人针对诸如行政处罚、强制和保全措施这类少量的、突出的税务纠纷可以直接起诉，而对日常税收征管活动中大量的、频繁的征、纳、减、免、缓、退税等争议必须先经过复议手段加以解决呢?这是因为税务行政争议涉及面广、专业性强，通过行政复议可以简便、迅速地得到解决，提高税务机关的办事效率，有利于税务机关主动、及时纠正自己的不正确或违法行为，改进执法工作。其次，通过税务机关自上而下的复议和监督，可以使上级机关了解下级机关的执法水平和工作中存在的问题，以利于对下级的监督和改进工作；税务行政争议案件的数量多，如果都直接向人民法院起诉，势必增加法院的压力，使其难以承受，如果先经过税务机关复议，将大多数争议都解决在复议阶段，就会减轻法院负担，提高审理质量；行政复议程序比行政诉讼的程序简便，可以节省当事人的人力、物力。再次，对少量、突出的税务纠纷规定可以直接提起诉讼，有利于尽快解决这类纠纷，促使税务机关慎重处罚，重在说服、教育工作，尽可能避免这类纠纷；建立税务行政诉讼制度，有利于监督和保护税务机关依法行政，促进和推动税务机关认真改进复议工作，提高税务机关执法的严肃性和威信。

二、税务行政复议管辖以及管辖机关之间的配合与协作

(一)管辖机关

税务行政复议实行级别管辖，即由作出具体行政行为的税务机关的上一级税务机关管辖。具体规定是：

1．对税务机关的具体行政行为不服申请的复议，由其上一级税务机关管辖；对税务机关设立的派出机构(原先对派出所等税务机关派出机构是否构成一相对独立税务执法机构有争议，征管法颁布后，这一问题已解决)根据税收法律、法规和规章的规定以自己的名义作出的具体行政行为不服申请的复议，由设立该派出机构的税务机关管辖；对扣缴义务人作出的代扣、代收税款行为不服申请的复议，由主管该扣缴义务人的税务机关的上一级税务机关管辖；对法律、法规规定需要上级批准的具体行政行为不服申请的复议，由最终批准的税务机关管辖。

2．对各省、自治区、直辖市税务局和计划单列市税务局，以及国家税务总局直属征收局、海洋石油税务管理局，国家税务总局派驻各地的进出口税收管理处作出的具体行政行为不服申请的复议，由国家税务总局管辖；对国家、地方税务局的具体行政行为不服申请的复议，分别由其上一级国家、地方税务局管辖；对国家和地方税务局联合作出的具体行政行为不服申请的复议，由其各自的上一级国家和地方税务局共同管辖。

3．对被撤销的税务机关在其被撤销前作出的具体行政行为不服申请的复议，由继续行使其职权的税务机关的上一级税务机关管辖。

(二)移送与协作

税务行政复议机关发现受理的案件不属于自己管辖，应当移送有管辖权的复议机关。受移送的复议机关不得再自行移送。税务机关因复议管辖发生争议，争议双方应当协商解决。协商不成的，由它们的共同上一级税务机关指定管辖。

国家税务局、地方税务局在复议中发现属于对方管辖的问题，应当及时移送。在税务行政复议工作中，各级国家税务局、地方税务局要加强协作，密切配合，共同把复议工作做好。

三、税务行政复议机构设置及职责

(一)机构设置

机构设置是开展税务行政复议的组织保证，其主要内容如下：

1．县以上(含县级)税务局(分局)复议机关均需设立复议机构——税务行政复议委员会及其复议办公室，在复议机构应当配备专职复议工作人员。

税务行政复议委员会由主任委员、副主任委员以及委员五人以上组成。主任委员、副主任委员由复议机关领导担任，委员由各业务部门领导或者有关人员担任。

2．中央和地方两套税务机构建立后，县级以上(含县级)国家税务局、地方税务局，均应设立复议机构——税务行政复议委员会及其复议办公室。

3．复议机关，是指受理复议申请，依法对具体行政行为进行审查并作出裁决的税务机关。复议机构，是指复议机关内设的负责有关复议工作的机构，具体是指税务行政复议委员会及其下设的复议办公室。复议机构不是独立的一级税务机构。对复委会经过集体讨论拟定的复议决定，仍要按照机关通常的工作程序由本局领导签发，并加盖本级税务机关的印章方为有效。

(二)复议机构的职责

复议机构在复议机关的领导下履行以下职责：

1．审查复议申请是否符合法定条件，对于不符合法定条件的，有权作出不予受理的裁决；

2．有权向争议双方，有关单位及有关人员调查取证、查阅文件和资料；

3．组织审理复议案件；

4．拟订复议决定；

5．受复议机关法定代表人的委托在税务行政诉讼中办理出庭应诉事宜；

6．法律、法规规定的其他职责；

7．复议机关交办的其他职责。

四、税务行政复议的申请与受理

(一)申请人与被申请人

申请人与被申请人均是税务行政复议参加人。有明确的申请人和被申请人，税务行政复议案件才有可能构成。

1．申请人。

税务行政复议的申请人是指直接承受税收征管行为的公民、法人和其他组织，如纳税人、扣缴义务人、纳税担保人、税务代理人、直接责任人以及其他税务争议当事人或税务管理相对人等。有权申请复议的公民死亡，其近亲属可以继承申请人的地位，成为复议申请人；有权申请复议的法人或者其他组织终止的，承受其权利的法人或者其他组织可以申请复议，成为复议申请人。有权申请复议的公民是无行为能力人或限制行为能力人，其法定代理人可以代理申请复议。外国人和组织、无国籍人也可成为复议申请人。

申请税务行政复议必须以有权申请复议人的名义进行，否则是无效的申请。例如法人不能以厂长、经理个人的名义申请复议，须由法定代表人代表本单位提起复议申请。非法人的私营企业及个体工商户得以工商登记和税务登记的户主(业户)名义提出复议申请。个人合伙经营，由合伙推举的负责人提起复议申请，推举负责人应出具书面证明。非独立核算的分支机构可以自己的名义或总机构的名义提起复议申请。其他税务争议当事人，得以其单位或个人的名义提起复议申请。

与申请复议的具体行政行为有利害关系的人或者组织，经复议机关批准，可以作为第三人申请复议。

2．被申请人。

税务行政复议的被申请人是指对申请人作出税收具体行政行为的税务机关。申请人对某一税务机关的征税或者违章处理行为不服申请的复议，则该税务机关是被申请人；申请人对税务机关的派出机构(如税务所、稽查大队)按税法规定并以自己的名义作出的税收具体行政行为不服申请复议的，该派出机构是被申请人；申请人对税务机关委托的扣缴义务人作出代扣代收税款行为不服申请复议的，委托的税务机关是被申请人；两个或两个以上行政机关以共同名义作出具体行政行为，共同作出具体行政行为的行政机关是共同被申请人；税收法律、法规和规章授权的组织作出具体行政行为的，该组织是被申请人。此外，作出具体行政行为的税务机关被撤销合并的，继续行使其职权的税务机关是被申请人；对扣缴义务人代扣、代收税款行为不服申请复议的，主管该扣缴义务人的税务机关是被申请人；对法律、法规规定需要上级税务机关批准的具体行政行为不服申请的复议，最初报请批准的税务机关是被申请人。

(二)税务行政复议的申请

1．申请期限。

税务行政复议和诉讼的法定期限视税务行政争议的性质不同而有所不同，对突发、突出的争议引起的复议和诉讼规定的期限短，反之，则长些，以利于正确、及时解决各种争议。可见，申请复议不是无期限，可以随时提出的，而是必须在法律、法规规定的期限内提出。超过法定期限申请复议就属于无效申请，税务行政复议机关将依法不予受理，申请人也丧失了复议申请权。因此，申请复议必须在法定期限内提出才有效。法定申请期限区别不同情况分别是：

(1)申请人对属于必经复议受理范围的具体行政行为，即税务机关的征税行为不服，必须先依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额，缴纳或者解缴税款及滞纳金后，可以在收到税务机关填发的缴款凭证之日起60日内提出复议申请；

(2)申请人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以在接到处罚通知之日起或者税务机关采取强制执行措施、税收保全措施之日起15日内向作出处罚决定或者采取强制执行措施、税收保全措施的机关的上一级机关申请复议；对复议决定不服的，可以在接到复议决定之日起15日内向人民法院起诉。当事人也可以在接到处罚通知之日起或者税务机关采取强制执行措施、税收保全措施之日起15日内直接向人民法院起诉。复议和诉讼期间，税收保全措施和强制执行措施不停止执行。

为什么要在纳税后才能打官司?为什么在复议和诉讼期间不停止执行税收保全、强制措施?这是因为，税务行政复议和行政诉讼是针对税务机关行使税务行政管理权的具体行政行为所引起的，税务机关实施的具体税收行政行为是法律规定的职责，而税务行政复议和诉讼是就具体税收行政行为是否合法、适当进行审查，结果要等到审查结束后才能清楚。如果在复议和诉讼期间停止具体税收行政行为的执行，就等于剥夺了税务机关实行税务行政管理的权利，使它放弃法律规定的职责，这显然是不合适的。更为严重的是，这样做国家税收权益和正常的财政开支以及其他照章纳税的纳税人的合法权益就会无法保证或会相对受到损害，还会在实际工作中造成混乱，影响税收征管工作的正常开展。

一般来讲，复议期间具体行政行为不停止执行，但有下列情况之一的，可以停止执行：

①被申请人认为需要停止执行的；

②复议机关认为需要停止执行的；

③申请人申请停止执行，复议机关认为其申请有正当理由，裁决停止执行的；

④法律、法规和规章规定停止执行的。

(3)申请人对除上述征税、处罚、保全及强制执行措施以外的具体行政行为1本章第二节第一部分内容)不服的，应在知道具体行政行为之日起15日内向税务机关申请复议或直接向人民法院起诉。

(4)申请人因不可抗力或者其它特殊情况耽误法定申请期限的，在障碍消除后的10日内可以申请延长期限。是否准许，由税务复议机关决定；

(5)申请人向复议机关申请复议，复议机关已经受理的，在法定复议期限内不能向人民法院起诉。

2．申请复议的条件。

申请复议除必须在规定期限内提出申请(也属申请复议的必备条件之一)外，还必须符合以下条件(否则，也是无效申请)：(1)申请人是认为具体行政行为直接侵犯其合法权益的公民、法人和其它组织以及外国人、无国籍人、外商投资企业、外国企业和其它外国组织；(2)有明确的被申请人，即复议申请针对的作出具体行政行为的税务机关是确定的；(3)有具体的复议请求和事实根据；(4)属于《税务行政复议规则》(见本书附录)第九条规定的申请复议范围；(5)属于《税务行政复议规则》第三章规定的复议机关管辖；(6)按《税务行政复议规则》第三十一条申请复议的，在提出复议申请前已经依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额缴纳或者解缴税款及滞纳金；(7)法律、法规规定的其他条件。

3．复议申请书。

申请复议必须依照规定向税务机关递交复议申请书。因为申请复议是申请人谋求解决争议，维护自身合法权益的一项严肃的申诉行为，必须有根有据(口说无凭)。复议申请书应当载明下列内容：(1)申请人的姓名、性别、年龄、职业、住址等(法人或其他组织的名称、地址、法定代表人的姓名)；(2)被申请人的名称、地址；(3)申请复议的要求和理由；(4)按照《税务行政复议规则》第三十一条规定申请复议的，要注明是否已经依照税务机关根据法律、行政法规定确定的税额缴纳或者解缴税款及滞纳金，并附有关证明材料；(5)提出复议申请的日期。

(三)复议申请的受理

税务行政复议机关在收到复议申请书十日内，通过审查，对复议申请应分别作出以下处理：

1．复议申请全部符合上述八项(含申请期限)条件的，应当书面通知(即制作《受理复议通知书》)申请人自收到复议申请书之日起受理复议。

2．复议申请不符合上述八项规定条件之一的，裁决不予受理并书面(制作《不予受理裁决书》)告知申请人理由和诉权。这里的“诉权”是指申请人在收到不予受理裁决书之日起15日内，可就复议机关不予受理复议的行为本身向人民法院起诉，人民法院经过审查可以作出维持复议机关裁决或者由税务复议机关重新复议的裁定；申请人对复议机关的复议决定仍然不服的，还可以向人民法院起诉。

3．复议申请书未载明上述规定内容之一的，应当把复议申请书发还申请人，书面通知其限期补正。申请人在规定期限内补正的，应当书面告知自收到补正答复之日起受理复议；过期不补正的，视为未申请。

4．复议申请人依法提出复议申请，复议机关无正当理由拒绝受理或者不予答复的，上一级税务机关应当责令其受理或者答复。

五、税务行政复议的审理与决定

(一)审理程序

税务机关审理行政复议案件按以下程序进行：

1．形式审查。申请人提起税务复议，必须先向税务复议机关递交复议申请书。复议机关在接到复议申请书后，要依照现行规定的各项复议条件加以审查。凡符合条件的，复议机关要予以受理；不符合条件的，复议机关应自收到复议申请书之日起10日内裁决不予受理，并书面告知申请人。复议机关认为复议申请书有欠缺的，应把申请书发还申请人，限期补正；过期不补正的，视为未申请。对于有效的复议申请，复议机关应当在受理复议申请之日起7日内将复议申请书副本发送申请人。申请人应在收到复议申请书副本之日起10日内，向复议机关提交作出征税或者违章处理行为的有关材料、证据和答辩书。

2．实质审理。复议机关审理复议案件一般实行书面审理的方式，必要时也可采取其他审理方式。在必要时，复议办公室对案件可进行调查取证工作。复议办公室对复议案件经过全面地审查以后，要提出具体的处理意见，并随同有关材料、证据提请复委会讨论议定。复委会(参加审理的人数应超过复委会组成人员的一半)经过集体讨论研究以后，要拟定复议决定书。正式的复议决定书要按机关正常办文程序处理。复议机关必须在收到复议申请之日起60日内作出复议决定，复议决定书必须注明申请人如对复议决定不服，可以在收到复议决定书之日起15日内向人民法院起诉。

复议机关经过审理，应根据不同情况，分别作出以下复议决定：

(1)税收具体行政行为适用的税法、规章、决定等正确，事实清楚，符合法定权限和程序的，决定维持；

(2)税收具体行政行为有程序上不足的，应决定被申请人补正；

(3)被申请人不履行税法、规章规定的职责的，应决定其在一定期限内履行。

(4)税收具体行政行为有下列情形之一的，决定撤销、变更、并可责令被申请人重新作出具体行政行为：

①主要事实不清的；

②适用税法、法规、规章和具有普遍约束力的决定、命令错误的；

③违反法定程序，影响申请人合法权益的；

④超越或滥用职权的；

⑤具体行政行为明显不当的。

复议机关在对案件的复议审理期间，发现当事人存在偷漏税或违反税法的情况时，应将其转交直接征管机关调查处理，不宜与原申请复议事项合并审理。这是因为，行政复议是根据申请而进行的，复议应就申请人对某项具体行政行为不服而进行审理，审理标的应与申请标的保持一致。对复议机关转交直接征管机关调查处理的新发现的税务违章事实，当事人不服，可以作为新的争议案件提起复议。

(二)答辩书和复议决定书

根据规定，在审理复议案件时，申请人应当如期递交答辩书，逾期不答辩，不影响复议的审理。答辩书应当载明下列内容：

1．被申请人名称、地址、法定代表人的姓名、职务；

2．作出具体行政行为的事实、法律依据及有关证据材料；

3．作出答辩的年、月、日，并加盖被申请人机关印章。

复议机关作出复议决定，必须制作复议决定书。该决定书应载明以下内容：

1．申请人的姓名、性别、年龄、职业、住址(法人或者其他组织的名称、地址、法定代表人的姓名)；

2．被申请人的名称、地址、法定代表人的姓名；

3．申请复议的主要请求和理由；

4．复议机关认定的事实、理由，适用的法律、法规、规章和具有普遍约束力的决定、命令；

5．复议结论；

6．申请人不服复议决定向人民法院起诉的期限；

7．复议决定被申请人补正、限期履行或者责令重新作出具体行政行为的，被申请人履行复议决定的期限；

8．作出复议决定的年、月、日。

复议决定书由复议机关的法定代表人署名，加盖复议机关的印章。复议决定书一经送达即发生法律效力。

(三)复议的撤回、补正和赔偿

1．复议决定作出以前，申请人撤回复议申请，或者被申请人改变所作的具体行政行为，申请人同意并撤回复议申请的，经复议机关同意并记录在案，可以撤回。申请人撤回复议申请，不得以同一的事实和理由再申请复议。

2．复议机关决定被申请人补正、在一定期限内履行，或者责令作出具体行政行为的，在复议决定中均应当规定被申请人执行期限，并责令被申请人向复议机关报告执行情况。

3．被申请人作出的具体行政行为侵犯申请人的合法权益造成了损害，申请人请求赔偿的，复议机关可以责令被申请人按照有关法律、法规的规定负责赔偿。

被申请人赔损失后，复议机关应当责令有故意或者重大过失的税务机关工作人员承担部分或者全部赔偿费用。

(四)审理与税收法律、法规等

复议机关审理复议案件，以法律、行政法规、地方性法规、规章以及上级税务机关依法制定和发布的具有普遍约束力的决定、命令为依据。

复议机关审查具体行政行为时，发现具体行政行为所依据的规章或者具有普遍约束力的决定、命令与法律、法规或者其他税收规章和具有普遍约束力的决定、命令相抵触的，在其职权范围内依法予以撤销或者改变。复议机关认为具体行政行为所依据的规章或者具有普遍约束力的决定、命令与法律、法规或者其他规章和具有普遍约束力的决定、命令相抵触，而复议机关又无权处理的，向其上级税务机关报告。上级税务机关有权处理的，依法予以处理；上级税务机关无权处理的，提请有权机关依法处理。处理期间，复议机关停止复议审理并通知复议申请人(停止期间不计算在复议期间内)。

可见，税务行政复议的审理依据是“法”，反过来又促进“法”的执行和完善。

六、复议决定的执行

税务行政复议申请人对复议决定不服的，可以在接到复议决定书之日起15日内向法院起诉。对申请人逾期不起诉又不履行复义决定的，分别以下情况处理：

1．维持原具体行政行为的复议决定，由最初作出具体行政行为的税务机关申请人民法院强制执行，或者依法强制执行。

2．改变原具体行政行为的复议决定，由复议机关申请人民法院强制执行，或者依法强制执行。

七、税务行政复议的法律责任

法律责任是对违反复议规定的当事人的处罚措施，是保证税务行政复议依法申请与审理的重要条件。具体规定如下：

1．被申请人拒绝履行复议决定的，复议机关可以直接或者建议有关部门对其法定代表人给予行政处分。

2．复议工作人员失职、徇私舞弊的，复议机关或者有关部门应当批评教育或者给予行政处分；情节严重，构成犯罪的，依法追究其刑事责任。

3．复议参加人或者其他人拒绝、阻碍复议人员依法执行职务的，按照《行政复议条例》第五十四条的规定处理。