复式记帐

出处：按学科分类—经济 企业管理出版社《涉外会计实用手册》第24页（11100字）

一、复式记帐的意义

为了反映经济活动，记录经济业务，不仅要按规定的会计科目和管理的需要科学地设置帐户，而且还要运用科学的记帐方法，把经济业务记录于帐户中。所谓记帐方法，就是在帐簿中登记各项经济业务的方法，它是会计核算方法的一个重要的组成部分。科学的记帐方法对正确和全面地核算和监督会计对象，对于加强经济管理，保证完成会计工作的各项任务有着重要的意义。

记帐方法一般分为两种，一种是单式记帐法，一种是复式记帐法。单式记帐法是一种比较简单的，不完整的记帐方法。它对发生的每项经济业务，一般只在一个帐户中进行记录，有时即使登记在两个帐户中，但两个帐户之间的记录也没有直接联系。它既不能全面、系统地反映经济业务的来龙去脉，也不便于检查帐户记录的正确性与完整性。单式记帐法只能适用于经济业务非常简单的单位。财政部统一规定，我国的企业，要采用复式记帐法。

所谓复式记帐法，是指对每一项经济业务都应当以相等的金额同时在两个或两个以上的帐户中进行登记，它是一种比较完整、系统的记帐方法。复式记帐法有两个显着特点：首先，它对发生的每项经济业务至少要在两个相互联系的帐户上以相等的金额作双重的记录；其次，所有帐户之间的数字存在平衡关系，可以进行试算平衡。复式记帐法的特点决定了它是一种科学的能全面反映经济活动的记帐方法。

按照复式记帐原理处理经济业务，能够把所有经济业务相互联系地、全面地记入有关帐户中，这不仅可以了解每一项经济业务的来龙去脉，而且通过帐户记录还可以完整地、系统地反映各项经济活动的过程和结果。同时，由于对每项经济业务都以相等的金额在两个或两个以上相互联系的帐户上进行记录，这样，所有帐户的有关发生额必然保持一种平衡关系。根据这种必然相等的关系，就可以检查帐户中记录是否正确，便于及时查找原因，加以更正。

应用复式记帐法记录各项经济业务，还可以通过帐户对应关系了解经济的内容，检查经济业务是否合理、合法。

复式记帐法在会计核算方法体系中占有重要地位。在日常会计核算工作中从编制会计凭证到登记帐簿，都要运用复式记帐原理。

复式记帐法，根据记帐符号、帐户分类、记帐规则和试算平衡等方面的差异，主要分为借贷记帐法、增减记帐法和收付记帐法。我国新发布的《企业会计准则》第八条规定，会计记帐采用借贷记帐法。

二、借贷记帐法

借贷记帐法，是以“借”、“贷”为记帐符号，反映资产、负债和所有者权益增减变动情况一种复式记帐法。它最早产生在13世纪处于资本主义萌芽时期的意大利。“借”、“贷”二字原表示债权、债务关系的增减变化，后逐渐演变为一种专门的记帐符号和会计术语。借贷记帐法在长期的实践中逐步成为比较科学、严密、完善的一种复式记帐法，在国际上被广泛地应用。

1．借贷记帐法的帐户结构

借贷记帐法以“借”、“贷”为记帐符号，把帐户划分为“借方”和“贷方”两个基本部分。其格式如图表1－3－9。

图表1－3－9

帐户名称

(会计科目)

为了便于说明借贷记帐法下帐户的基本结构，将上述格式简化为“丁”型帐户如图表1－3－10。

图表1－3－10

帐户名称

(会计科目)

借贷记帐法下，所有帐户的结构都是左方为“借”，右方为“贷”，但“借”、“贷”反映资产数量变化的增减性质则是不固定的。不同类别的帐户，借贷方所登记的增减正好相反。也就是说，凡是用来反映资产的帐户，借方登记增加额，贷方登记减少额，如有余额必在借方；凡是用来反映负债和所有者权益的帐户，借方登记减少额，供方登记增加额，如有余额必在贷方。资产帐户、负债和所有者权益帐户的结构如图表1－3－11和1－3－12。

图表1－3－11

帐户名称

图表1－3－12

负债和所有者权益帐户

帐户的余额和发生额的关系可以用以下公式表示：

借方期末余额=借方期初余额+借方本期发生额－贷方本期发生额

贷方期末余额=贷方期初余额+贷方本期发生额－借方本期发生额

2．借贷记帐法的记帐规则

所谓记帐规则，就是指记录经济业务时所应遵循的规则。运用借贷记帐法登记经济业务时，首先应根据经济业务的内容，确定它所涉及的资产、负债和所有者权益的变动是增加还是减少；然后，确定应将其记入有关帐户的借方或贷方。

现仍以第1节所举的四项经济业务为例，说明借贷记帐法的运用。

［例6］企业从银行存款中提取现金500元。

这项经济业务的发生，使企业的库存现金这一资产项目增加了500元，银行存款这一资产项目减少了500元。因此，它涉及到“现金”和“银行存款”这两个帐户，应登记在“现金”帐户的借方和“银行存款”帐户的贷方。登记结果如图表1－3－13。图表1－3－13

［例7］企业从银行借入资金1000元，归还以前所欠的应付帐款。

这项经济业务的发生，使企业的短期借款项目增加了1000元，应付帐款这一项目相应地减少了1000元。因此，它涉及到“短期借款”和“应付帐款”这两个帐户，应登记在“短期借款”帐户的贷方和“应付帐款”帐户的借方。登记结果如图表1－3－14。

图表

［例8］企业发行债券收到款项50000元，存入银行。

这项经济业务的发生，使企业的银行存款增加了50000元，相应地使企业的各负债类科目应付债券增加了50000元。因此，它涉及到资产类“银行存款”帐户和负债类“应付债券”帐户，应登记在“银行存款”帐户的借方和“应付债券”帐户的贷方。登记结果如图表1－3－15。

图表1－3－15

［例9］企业用银行存款归还银行短期借款20000元。

这项经济业务的发生，使企业的银行存款减少了20000元，相应地使企业的短期借款减少了20000元。因此，它涉及到资产类“银行存款”和负债类“短期存款”这两个帐户，应登记在“银行存款”帐户的贷方和“短期借款”帐户的借方。登记结果如图表1－3－16。

图表1－3－16

从以上所举各例就明，在借贷记帐法下，对任何类型的经济业务，都是一律采用有借必有贷，借贷金额必相等的记帐规则。

根据以上所举四种类型的经济业务，借贷记帐法的记帐规则可用图表1－3－17表示。

图表1－3－17

对有些复杂的经济业务，在运用借贷记帐法记帐时，则需要将其登记在一个帐户的借方和几个帐户的贷方，或者登记在一个帐户的贷方和几个帐户的借方。借贷双方的金额也必须相等。

总之，运用借贷记帐法记帐，要求对发生的每一笔经济业务，都要以相等的金额，借贷相反的方向，在两个或两个以上相互联系的帐户中进行连续、分类的登记。即记入一个帐户的借方，同时记入一个或几个帐户的贷方；或者同时记入一个帐户的贷方，同时记入一个或几个帐户的借方。记入借方的金额同记入贷方的金额必须相等。概括地说，“有借必有贷，借贷必相等”，就是借贷记帐法的记帐规则。

3．借贷记帐法下帐户对应关系和会计分录

运用借贷记帐法记帐时，在有关帐户之间总是形成应借、应贷的相互关系。这种帐户之间的相互关系，叫作帐户对应关系。发生对应关系的帐户，叫作对应帐户。通过帐户的对应关系可以了解经济业务的内容，反应资金运动的来龙去脉。在此基础上，对照有关法律、规章、制度，还能发现经济业务是否合理合法。

为了保证帐户对应关系的正确性，在将经济业务入帐户之前，应当先根据该项经济业务所涉及的帐户及其借贷方向和金额编制会计分录，然后根据会计分录登记有关帐户。会计分录(简称分录)，就是标明某项经济业务应借、应贷的帐户及其金额的记录。在实际工作中，会计分录是通过编制记帐凭证来实现的。通过会计分录，不仅可以把经济业务的内容记入有关帐户，而且可以检查帐户的记录是否正确。

编制会计分录主要分三个步骤：

(1)确定经济业务所涉及的对应帐户；

(2)确定对应帐户借贷的对应关系；

(3)确定各对应帐户应入帐的金额。

用借贷记帐法编制会计分录习惯上将应借帐户排列在上，应贷帐户排列在下。

〔例10〕现将以上所举四例经济业务编制会计分录如下：

(1)借：现金500

贷：银行存款500

(2)借：应付帐款1000

贷：短期借款1000

(3)借：银行存款50000

贷：应付债券50000

(4)借：短期借款20000

贷：银行存款20000

会计分录有简单会计分录和复合会计分录两种。简单会计分录，指只涉及两个帐户，一借一贷对应组成的会计分录。以上会计分录都是简单会计分录。复合会计分录，指涉及两个以上帐户，形成一借多贷或多借一贷对应关系所组成的会计分录。复合会计分录只能“一借多贷”或“多借一贷”，不能多借多贷，否则，帐户间的对应关系将无法辨认，不便于了解经济业务的内容。

4．借贷记帐法的试算平衡

所谓试算平衡，就是运用资产和负债、所有者权益之间的恒等关系来检查各类帐户记录是否正确的一种方法。根据借贷记帐法的规则，每笔经济业务的会计分录借贷双方都是相等的，因此，将一定时期(如一个月)内的经济内容登记入帐后，所有帐户的借方本期发生额合计数与贷方本期发生额合计数必然相等。同理，期末结帐时，所有帐户的借方期末余额合计数和所有帐户的贷方期末余额合计数必然相等。试算平衡公式表示如下：

在实际工作中，试算平衡是通过编制试算平衡表进行的。其格式为图表1－3－18。

图表1－3－18

试算平衡表

试算平衡表各栏数字是根据有关帐户的发生额和余额填列的。通过上述试算，如果每栏借贷不平衡，则肯定帐户的记录有误；即使每栏借贷平衡，也不能完全肯定帐户记录没有错误。因为有些错误并不影响借贷双方的平衡。例如，某项经济业务在有关帐户中同时多记或全部被漏记，或者使用的帐户错误，颠倒了借贷方向等等。由于这样的错误不破坏试算平衡公式，所以不能通过试算平衡表来发现这类错误。

5．借贷记帐法下总分类帐和明细分类帐的平行登记

和会计科目的分类一样，帐户按其所提供经济核算指标的详细程度进行分类，一般分为总分类帐户和明细分类帐户。总分类帐户是所属明细分类帐户资料的总合，对所属明细分类帐户起着统驭的作用。明细分类帐户是总分类帐户的细目和具体化，对有关总分类帐户起着辅助和补充的作用。两者的对象相同，登记的根据也相同。一个是总括地，一个是详细地说明同一事物，两者相辅相成，互相补充，共同构成一个完整的帐户体系。因此，总分类帐户和明细分类帐户必须进行平行登记。

所谓平行登记，就是对发生的每项经济业务，都要根据会计凭证，一方面记入有关总分类帐户，另一方面记入各该总分类帐户所属的明细分类帐户。

按照平行登记方法登帐的结果，总分类帐户和明细分类帐户的数量关系如下：

(1)总分类有关帐户本期发生额的合计数与其所属各个明细分类帐户本期发生额的合计数必然相等；

(2)总分类有关帐户期末余额合计数与其所属各个明细分类帐户期末余额合计数必然相等。

总分类帐户和明细分类帐户这种数量关系，是检查总分类帐户和明细分类帐户登记是否完整和准确的重要方法。

现以“原材料”和“应付帐款”帐户为例来说明总分类帐和明细分类帐的平行登记和相互核对。

〔例11〕假设金诚公司所属化工厂19××年1月份“原材料”和“应付帐款”的期初余额如下：原材料：70000元

其中：甲种材料1000公斤，每公斤50元，

计50000元

乙种原材料500公斤，每公斤40元，

计20000元

应付帐款：10000元

其中：光明工厂6000元

向阳工厂4000元

1月份发生下列经济业务：

(1)1月2日仓库发出甲种材料400公斤，每公斤50元，计20000元；乙种材料100公斤，每公斤40元，计4000元，共计24000元，用于生产A产品。

(2)1月5日向光明工厂购入材料一批，货款36000元，材料已验收入库，但货款尚未支付。其中：甲种材料600公斤，每公斤50元，计30000元，乙种材料150公斤，每公斤40元，计6000元，共计36000元。

(3)1月20日以银行存款偿还前欠货款32000元。其中：光明工厂30000元，向阳工厂2000元。

上述经济业务，编制如下会计分录：

(1)借：生产成本——A产品24000

贷：原材料——甲种材料20000

乙种材料4000

(2)借：原材料——甲种材料30000

——乙种材料6000

贷：应付帐款——光明工厂36000

(3)借：应付帐款——光明工厂30000

——向阳工厂2000

贷：银行存款32000

根据上列有关资料，开设开登记有关总分类帐户及其所属明细分类帐户。平行登记的结果如图表1－3－19、1－3－20、1－3－21、1－3－22、1－3－23、1－3－24。

图表1－3－19

总分类帐户

图表1－3－20

明细分类帐户(一)

图表1－3－21

明细分类帐户(二)

图表1－3－22 总分类帐户

图表1－3－23

明细分类帐户(一)

图表1－3－24

明细分类帐户(二)

6．借贷记帐法下帐户按用途和结构的分类

上面介绍了会计科目按经济内容和提供核算指标的详细程度的分类。帐户是按会计科目设置的，同时，帐户又有各自特定的用途和结构。为了更好地记录经济业务，理解和掌握帐户提供核算指标的规律性，有必要进一步研究帐户按用途和结构的分类。在借贷记帐法下，帐户按用途和结构的不同，可以分为盘存帐户、基金帐户、结算帐户、调整帐户、集合分配帐户、成本计算帐户、跨期摊配帐户、财务成果帐户、待处理帐户等九类。盘存帐户、基金帐户、结算帐户、待处理帐户和一部分调整帐户是对资产帐户的进一步分类；集合分配帐户、成本计算帐户和跨期摊配帐户是对成本、费用帐户的进一步分类；财务成果帐户和另一部分调整帐户是对收入成果帐户的进一步分类。

工业企业所用的帐户按用途和结构所作的分类，如图表1－3－25所示。

图表1－3－25

各类帐户的特点分述如下：

(1)盘存帐户。盘存帐户是用来核算和监督各种财产物资和货币资金增减变动及结存情况的帐户。这类帐户可以通过盘点的方法来检查帐面结存数是否与实存数额相符。盘存帐户借方登记财产物资或货币资金的增加数，贷方登记财产物资或货币资金的减少数，余额在借方，表示期末各项财产物资和货币资金的实存数额。

(2)基金帐户。基金帐户是用来核算各种基金的增减变动及其实有数的帐户。这类帐户的共同用途是核算和监督企业能长期占用不需归还的经营资金和专用资金的形成和使用。这类帐户的贷方登记拨入或提留数额，借方登记减少或支出数额，余额在贷方，表示各项基金的实有数。

(3)结算帐户。结算帐户是用来核算和监督企业同其他单位和个人之间发生结算关系而产生的各种应收、应付帐款的帐户。这类帐户按照用途和具体结构可分三类，即资产结算帐户、负债结算帐户和资产负债结算帐户。资产帐户是专门用来核算同各个债务人之间的结算业务的帐户。在这类帐户中，借方登记各种应收款的增加和预收款项的减少数，贷方登记应收款项的减少和预收款项的增加数，余额若在借方，表示尚未收回的应收款，若在贷方，表示应退回的预收数额。负债结算帐户是专门用来核算和监督同各个债权人之间结算业务的帐户。这类帐户的贷方登记应付款项的增加和预付款项的减少数，借方登记应付款项的减少和预付款项的增加数。它的余额一般在贷方，表示尚未偿付的债务，或应收回的预付款项。资产负债结算帐户既可用来核算债权，又可用来核算债务，借方登记债权的增加或债务的减少数，贷方登记债务的增加或债权的减少数，余额方向不固定，若为借方余额，则为资产结算帐户，若为借方余额，则为负债结算帐户。

(4)调整帐户。调整帐户是用来调整其他有关帐户数字而设置的帐户。在会计核算中，由于经营管理上的需要或其他原因，对于某些资产或负债和所有者权益，有时需要用两种不同的数字来记录和反映。这种情况下，就需要设置两个帐户。一个用来反映资金占用和资金来源的原始数字，称为被调整帐户；另一个帐户则反映对原始数字的调整数字，称为调整帐户。将原始数字同调整数字相加或相减，可以求得实有数字。调整帐户，由于调整方式的不同，可以分为备抵帐户和附加帐户两类。

(5)集合分配帐户。集合分配帐户是用来归集和分配经营过程中某一阶段所发生的某种费用的帐户。借方登记费用的发生额，贷方登记费用的分配数额，期末无余额。

(6)跨期摊配帐户。跨期摊配帐户是用来核算应由几个时期共同负担的费用，以便正确计算各期成本的帐户。在跨期摊配帐户中，用来核算本期已经支付，但应计入本期和以后各期产品成本的费用帐户，称为“待摊费用”帐户；反之，用来核算应归本期产品成本负担但实际上尚未支付的费用的帐户，称为“预提费用”帐户。

(7)成本计算帐户。成本计算帐户是用来核算经营过程中某一阶段所发生的全部费用，并确定各个成本计算对象实际成本的帐户。这类帐户借方登记直接计入的费用和集合分配帐户分配来的费用；贷方登记完工转出的实际成本，期末如有余额在借方，表示在产品成本。

(8)财务成果帐户。财务成果帐户是用来确定企业的利润或亏损，以便核算和监督企业最终财务成果的帐户。借方汇集各项损失，贷方汇集各项收益，期末余额在贷方，表示实现的利润总额，在借方，表示发生的亏损总额。

(9)待处理帐户。待处理帐户是用来核算在财产清查中发生的盘盈盘亏情况，以达到帐实相符的帐户。

三、收付记帐法

收付记帐法是我国传统的一种记帐方法。收付记帐法按记帐主体内容的不同，可分为资金收付记帐法和财产收付记帐法两种。这里只以资金收付记帐法为例作简要说明。

(1)全部帐户划分为“资金来源”、“资金运用”和“资金结存”三大类。资金来源类帐户用来反映资金的来源和形成情况；资金运用类帐户用来反映资金的支出和去向情况；资金结存类帐户用来反映资金的收付和结存情况。

(2)以“收”、“付”作为记帐符号，以资金的收付决定记帐方向资金来源类帐户，收方登记增加数，付方登记减少数或转出数，余额在收方，表示资金来源的实有数额。资金运用类帐户，付方登记增加数，收主登记减少数，余额在付方，表示资金的实际支出数。资金结存类帐户，收方登记增加数，付方登记减少数，余额在收方，表示资金的结存数额。

帐户期末余额可以用以下公式计算：

(3)收付记帐法的记帐规则是：①资金来源类和资金运用类帐户发生对应关系时，记“有收有付”；②资金来源或资金运用类帐户与结存类帐户发生对应关系时，记“同收”或“同付”；③每类帐户内部发生对应关系时，记“有收有付”。

(4)试算平衡。根据资金来源、资金运用和资金结存的平衡关系，资金收付记帐法的试算平衡可用余额试算平衡法和发生额差额平衡法来进行。

①余额试算平衡公式：

②发生额差额平衡公式：

上述试算平衡，通常是通过编制试算平衡表来实现的。